Tale documento colma finalmente un rilevante vuoto in quanto risolve positivamente i dubbi circa la possibilità di usufruire della detrazione IRPEF per il recupero edilizio (50 per cento fino al 30 giugno 2013; 36 per cento oltre tale data) anche per l'installazione di impianti fotovoltaici volti alla produzione di energia elettrica a servizio dell'abitazione e non per scopi commerciali.

L'articolo illustra i contenuti della risoluzione, riepilogando preliminarmente il quadro delle regole in base alle quali la detrazione IRPEF si applica, al fine di fornire le indicazioni necessarie per un'applicazione corretta e ottimale del beneficio fiscale, e le incompatibilità esistenti fra le varie forme di incentivi e le detrazioni fiscali.

DETRAZIONE IRPEF ANCHE PER IMPIANTI FOTOVOLTAICI PER LA PRODUZIONE DI ENERGIA ELETTRICA A SERVIZIO DI PRIVATE ABITAZIONI

La risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 22/E del 2 aprile 2013 ha confermato che è possibile fruire della detrazione IRPEF per il recupero edilizio (cosiddetto “36/50 per cento”) anche per l'acquisto e per l'installazione di pannelli fotovoltaici per la produzione di energia elettrica.

Essendo i contribuenti ormai in procinto di compilare la dichiarazione dei redditi per l'anno 2012 e approssimandosi altresì il termine del 30 giugno 2013 entro cui è possibile beneficiare della detrazione IRPEF nella forma transitoriamente potenziata, riteniamo utile richiamare preliminarmente le principali caratteristiche della stessa, ricordando che:

-  salvo proroghe, la detrazione può essere conseguita, per le spese sostenute fra il 26 giugno 2012 e il 30 giugno 2013, nella percentuale potenziata del 50 per cento; per le spese che saranno pagate dal 1° luglio 2013 si ritornerà al 36 per cento, percentuale applicabile anche alle spese pagate prima del 26 giugno 2012;

-  ciò che rileva, ai fini della detrazione, è la data di effettuazione della spesa (i relativi pagamenti devono essere eseguiti rigorosamente a mezzo di bonifico bancario o postale, a pena di decadenza dal diritto al beneficio) mentre i lavori possono essere effettuati anche successivamente: ciò significa che se si decide di effettuare interventi che ricadono nell'ambito di applicazione della detrazione IRPEF in questione è necessario e sufficiente effettuare i bonifici entro il 30 giugno 2013 per assicurarsi il beneficio fiscale con la maggiore aliquota del 50 per cento, rinviando, se del caso, a un momento successivo l'esecuzione. Eventuali conguagli che dovessero emergere a carico del contribuente e che fossero pagati dopo il 30 giugno 2013 potranno accedere comunque alla detrazione IRPEF, ma con la minore percentuale del 36 per cento;

-        il 30 giugno 2013 segna uno spartiacque anche sotto altro profilo: infatti, il limite di spesa fino a tale data è fissato in euro 96.000 annui per ogni singola unità immobiliare residenziale, mentre successivamente ritornerà a euro 48.000 (già applicabile fino al 25 giugno 2012), sempre salvo proroghe dell'attuale, più vantaggiosa, normativa.

Questo limite può rilevare essenzialmente nel caso in cui il contribuente, in una data unità residenziale, intenda eseguire interventi impegnativi (può essere il caso di una ristrutturazione) oppure una pluralità di interventi singolarmente meno onerosi – fra i tanti ammessi al beneficio fiscale di cui trattasi - ma che nel loro complesso raggiungano livelli di spesa assai significativi.

Di fatto, quindi, per le spese pagate con bonifici eseguiti fino al 30 giugno 2013 la detrazione IRPEF è pari al 50% della spesa pagata (quest'ultima, entro il limite di euro 96.000 annui per ciascuna unità immobiliare residenziale); per le spese pagate con bonifici eseguiti dopo il 30 giugno 2013 la detrazione scende al 36% della spesa (quest'ultima, entro il minor limite di euro 48.000 annui per ciascuna unità residenziale);

-         una volta determinato l'importo della detrazione per ogni singola unità residenziale (ad es., fino al 30 giugno 2013, a fronte di spese detraibili per complessivi euro 60.000 relative a una medesima unità  -  importo inferiore al limite di euro 96.000 – l'importo detraibile è il 50% di euro 60.000, quindi euro 30.000), lo stesso deve essere obbligatoriamente ripartito in dieci quote annue (nell'esempio, quindi, la detrazione sarebbe pari a euro 3.000 per ciascuno dei dieci anni);

-         se una data unità immobiliare è posseduta da più soggetti, la detrazione non si moltiplica per il numero dei soggetti aventi diritto che abbiano effettivamente concorso al sostenimento della spesa, ma rimane ferma e deve essere ripartita fra costoro in ragione del concorso alla spesa di ciascuno. Lo stesso dicasi se coesistono diritti reali di più soggetti (p. es: nuda proprietà e usufrutto). Ciò che rileva, infatti, è l'unità immobiliare e l'effettivo esborso sostenuto dai vari aventi diritto;

-         nel caso in cui gli interventi realizzati in ciascun anno consistano nella mera prosecuzione di interventi iniziati in anni precedenti, ai fini del computo del limite massimo delle spese ammesse a fruire della detrazione (ossia, euro 96.000 fino al 30 giugno 2013, euro 48.000 dopo tale data) si tiene conto anche delle spese sostenute negli stessi anni in quanto, in questi casi, l'intervento, seppur “a cavallo” fra più anni, viene considerato unitariamente;

-         alla detrazione IRPEF possono accedere anche interventi eseguiti sulle pertinenze delle unità immobiliari residenziali, pertinenze che si devono tuttavia considerare a questo fine come un tutt'uno con l'immobile cui sono asservite: in questi casi, quindi, il limite di spesa ammesso alla detrazione (euro 96.000 o euro 48.000, secondo i periodi di sostenimento) deve essere considerato in termini unitari per l'unità immobiliare residenziale e per l'insieme delle sue pertinenze, senza possibilità di  ampliarlo in funzione del numero delle singole unità (ad es.: euro 48.000 o 96.000 per l'abitazione, altrettanto per il primo box, altrettanto per il secondo box, altrettanto per la cantina o la soffitta e così via);

-         diversamente, rispetto alla regola relativa alle pertinenze, nel caso in cui si eseguano interventi sulle parti comuni dell'edificio, gli stessi vanno trattati in modo autonomo da quelli relativi alle singole unità immobiliari: in questi casi, pertanto, ogni unità immobiliare residenziale potrà fruire di un limite di spesa (euro 48.000/96.000) per gli interventi effettuati al suo interno o nelle sue pertinenze e di un analogo limite di spesa (euro 48.000/96.000) per gli interventi eseguiti sulle parti comuni: si noti che se uno stesso soggetto fosse proprietario di più appartamenti in un determinato condominio, per ciascuno di essi può godere di un doppio limite di spesa (euro 48.000 dopo il 30 giugno 2013; euro 96.000 fino a tale data) per ciascun appartamento in relazione, rispettivamente, alle spese che riguardano l'unità e le sue pertinenze, da un lato, e alle spese che riguardano le parti comuni (cfr. risoluzione n. 19/E/2008);

-  l'elenco delle tipologie di interventi ammessi alla detrazione IRPEF del 36/50 per cento e la relativa normativa sono contenuti nell'articolo 16 bis del DPR n. 917/86 (il Testo Unico delle Imposte sui Redditi) e un'ampia esemplificazione degli interventi medesimi è reperibile in coda alla Guida dell'Agenzia delle Entrate consultabile sul sito “agenzia entrate.it” (nella home page, nel riquadro “l'Agenzia comunica”, sezione guide fiscali).

Tutto ciò premesso, esaminiamo ora le principali conclusioni della risoluzione n. 22/E del 2 aprile 2013 sugli impianti fotovoltaici.

La questione era da tempo sul tappeto e rendeva opportuna una conferma ufficiale.

Era infatti pacifico che vi fosse incompatibilità fra le tariffe incentivanti dei “conti energia” e le detrazioni fiscali, stante la chiara indicazione dell'articolo 12, 2° comma, del Decreto del Ministro dello Sviluppo Economico 5 luglio 2012 (“Quinto Conto Energia”) e dell'omologa disposizione del D.M. 5 maggio 2011 (“Quarto Conto Energia”):“(…) le tariffe incentivanti di cui al presente decreto non sono applicabili qualora, in relazione all'impianto fotovoltaico, siano state riconosciute o richieste detrazioni fiscali”.

Rispettando detta incompatibilità, e quindi rinunciando a usufruire delle tariffe incentivanti, sembrava però plausibile che si potesse beneficiare della detrazione IRPEF del 36/50 per cento per l'installazione dell'impianto, stante il contenuto dell'articolo 16-bis del DPR n. 917/86 (TUIR) che, alla lettera h), prevede genericamente la “realizzazione di opere finalizzate al conseguimento di risparmi energetici con particolare riguardo all'installazione di impianti basati sull'impiego delle fonti rinnovabili di energia (...) anche in assenza di opere edilizie propriamente dette, acquisendo idonea documentazione attestante il conseguimento di risparmi energetici in applicazione della normativa vigente in materia”.

Peraltro, tale previsione normativa lasciava qualche dubbio per il richiamo alle “opere finalizzate al conseguimento di risparmi energetici”, il che poteva far pensare che, nell'ambito del fotovoltaico, la detrazione potesse risultare applicabile agli impianti solari termici per la produzione di acqua calda, la cui incidenza è immediatamente misurabile sul risparmio energetico dell'edificio, ma non anche agli impianti fotovoltaici volti a produrre energia elettrica.

In relazione alle richiamate perplessità, l'Agenzia delle Entrate, sollecitata dalle richieste di chiarimento formulate dai contribuenti, ha così acquisito il parere del Ministero dello Sviluppo Economico.

Le conclusioni cui Ministero e Agenzia delle Entrate sono pervenute sono così sintetizzabili:

• in base alle disposizioni comunitarie, maggiore è la quota di energia rinnovabile, più basso è l'indice di prestazione energetica (energia primaria annua consumata per mq.) e, dunque, migliore è la classe energetica dell'edificio: pertanto, gli impianti a fonti rinnovabili sono equiparati a quelli finalizzati al risparmio energetico in quanto entrambi determinano una riduzione dei consumi da fonte fossile, con conseguente diritto di entrambi alla detrazione IRPEF;
• posto che la realizzazione di impianti a fonte rinnovabile comporta automaticamente la riduzione della prestazione energetica, non occorre acquisire attestazioni che certifichino tale risultato, ma è necessario e sufficiente conservare la documentazione comprovante l'avvenuta installazione dell'impianto fotovoltaico a servizio di un edificio residenziale;
• si devono conservare anche le abilitazioni amministrative eventualmente richieste dalla normativa edilizia; nel caso non occorrano, il contribuente deve predisporre una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che attesti tale circostanza, come disposto al punto 1 del Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate del 2 novembre 2011 ove viene disposto che i contribuenti sono tenuti a conservare ed esibire “nel caso in cui la normativa non preveda alcun titolo abilitativo per la realizzazione di determinati interventi di ristrutturazione edilizia comunque agevolati dalla normativa fiscale: dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà in cui sia indicata la data di inizio dei lavori ed attestata la circostanza che gli interventi di ristrutturazione edilizia posti in essere rientrano tra quelli agevolabili, pure se i medesimi non necessitano di alcun titolo abilitativo, ai sensi della normativa edilizia vigente”;
• esiste compatibilità fra la detrazione fiscale del 36/50 per cento e il meccanismo dello “scambio sul posto” (che realizza la riduzione dell'assorbimento dell'energia dalla rete), così come con il “ritiro dedicato”.

Il sito internet del GSE (Gestore dei Servizi Energetici) ricorda, tuttavia, che “gli impianti che accedono ai più recenti programmi di incentivazione previsti dai Decreti Interministeriali del 5 luglio 2012 (V Conto Energia) e del 6 luglio 2012 (incentivi per fonti rinnovabili diverse dal fotovoltaico) non possono accedere al servizio di “Scambio sul Posto”, meccanismo non compatibile con il ritiro dedicato dell'energia e con la tariffa omnicomprensiva, che, come ora chiarito dalla risoluzione n. 22/E/2013, può coesistere con la detrazione IRPEF del 36/50 per cento.

Il sito internet in questione precisa poi che lo “scambio sul posto” è una particolare modalità di valorizzazione dell'energia elettrica che consente di realizzare una specifica forma di autoconsumo immettendo in rete l'energia elettrica prodotta ma non direttamente autoconsumata, per poi prelevarla in un momento differente da quello in cui avviene la produzione. Tale meccanismo consente al Soggetto Responsabile di un impianto che presenti un'apposita richiesta al Gestore dei Servizi Energetici – GSE S.p.A., di ottenere una compensazione tra il valore economico associabile all'energia elettrica prodotta e immessa in rete e il valore economico associabile all'energia elettrica prelevata e consumata in un periodo differente da quello in cui avviene la produzione. Tale meccanismo non sostituisce ma si affianca all'incentivo in Conto Energia. Il GSE ha il ruolo di gestire le attività connesse allo scambio sul posto e di erogare il contributo in conto scambio (CS), che garantisce il rimborso di una parte degli oneri sostenuti dall'utente per il prelievo di energia elettrica dalla rete. Il contributo è determinato dal GSE tenendo conto delle peculiari caratteristiche dell'impianto e delle condizioni contrattuali di ciascun utente con la propria impresa di vendita, ed è calcolato sulla base delle informazioni che i gestori di rete e le imprese di vendita sono tenute a inviare periodicamente al GSE. 

Possono presentare richiesta  di “scambio sul posto” i soggetti titolari di uno o più impianti:

• alimentati da fonti rinnovabili di potenza fino a 20 kW;
  
• alimentati da fonti rinnovabili di potenza fino a 200 kW (se entrati in esercizio dopo il 31  dicembre 2007);
  
• di cogenerazione ad alto rendimento di potenza fino a 200 kW.
  

Quanto al “ritiro dedicato”, il medesimo sito precisa essere una modalità semplificata a disposizione dei produttori per la vendita dell'energia elettrica immessa in rete, in alternativa ai contratti bilaterali o alla vendita diretta in borsa, consistente nella cessione dell'energia elettrica immessa in rete al Gestore dei Servizi Energetici – GSE S.p.A. (GSE), che provvede a remunerarla, corrispondendo al produttore  un prezzo per ogni kWh ritirato. 

• come già sottolineato, esiste incompatibilità fra tariffe incentivanti e detrazione IRPEF;
• come era già noto, agli impianti fotovoltaici elettrici non può invece  applicarsi la detrazione IRPEF del 55 per cento per il contenimento del consumo energetico, allo stato attuale prevista solo fino al 30 giugno 2013, data oltre la quale le varie fattispecie in essa indicate confluiranno all'interno della già citata, e più generica, fattispecie di cui alla lettera h) dell'articolo 16 bis del DPR n. 917/86;
• l'installazione di un impianto fotovoltaico diretto alla produzione di energia elettrica, per poter beneficiare della detrazione IRPEF del 36/50 per cento – applicabile a immobili residenziali e alle condizioni tutte previste dalla relativa disciplina fiscale – , deve avvenire essenzialmente per fare fronte ai bisogni energetici dell'abitazione (usi domestici, di illuminazione, alimentazione di apparecchi elettrici, etc.) e quindi l'impianto deve essere posto direttamente al servizio dell'abitazione dell'utente. Pertanto, la detrazione IRPEF è esclusa se la cessione dell'energia prodotta in eccesso configura esercizio di attività commerciale, ossia per impianti di potenza superiore a 20 kw o di potenza non superiore ma che non siano posti a servizio dell'abitazione.