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Data: 30/06/2013 10:30:00 - Autore: Stefano Baruzzi![]() di Stefano Baruzzi - Nel presente articolo riteniamo utile occuparci dell'imponibilit� �e del rischio di incorrere in contestazioni fiscali in relazione alla cessione di immobili (terreni o fabbricati) da parte di persone fisiche (identiche considerazioni possono valere anche per societ� semplici ed enti non commerciali in quanto soggetti alle medesime norme). Il dato dal quale partire � quello normativo: la disciplina delle plusvalenze immobiliari � concentrata negli articoli 67 e 68 del DPR n. 917/86 (Testo Unico delle Imposte sui redditi), ai sensi dei quali le plusvalenze realizzate (e percepite) attraverso la cessione di terreni edificabili sono imponibili in ogni caso, mentre quelle originate dalla cessione di fabbricati o di terreni non edificabilinonsono imponibili nei seguenti casi:
Nel caso il terreno non edificabile o il fabbricato siano pervenuti al cedente per donazione, l'eventuale plusvalenza cessa di essere imponibile se tra l'acquisizione del bene da parte del donante e la sua cessione da parte del donatario siano decorsi almeno cinque anni: in tali casi la legge considera irrilevante il passaggio per donazione e impone di determinare sia il periodo di tempo intercorso fra acquisizione (da parte del donante) e cessione (da parte del donatario) che la plusvalenza (intesa quale differenza di valore fra i predetti atti: ossia, prezzo di cessione da parte del cedente meno costo fiscale riconosciuto in capo al donante) ponendo a raffronto la cessione da parte del donatario/cedente con l'acquisizione dell'immobile da parte del donante, senza soluzione di continuit�: nel caso siano decorsi almeno cinque anni fra i due atti (ignorando l'atto di donazione e, quindi, considerando l'atto di provenienza in capo al donante da un lato e l'atto di cessione da parte del donatario dall'altro lato) l'eventuale plusvalenza cessa di essere imponibile. Per quanto riguarda, invece, i terreni edificabili pervenuti per �donazione, la regola � diversa: in questo caso, infatti, l'atto di donazione rileva e l'entit� dell'eventuale plusvalenza deve essere determinata ponendo a raffronto fra loro il prezzo di cessione praticato dal donatario/cedente con il valore dichiarato nell'atto di donazione. Come gi� segnalato, per i terreni edificabili (a differenza di quanto stabilito per i terreni non edificabili e per i fabbricati) � irrilevante la circostanza che sia decorso o meno un quinquennio in quanto la plusvalenza � imponibile in ogni caso. Gi� da questa prima panoramica emerge un dato piuttosto evidente: l'articolazione di regole e l'approccio casistico proprio, in via generale, del nostro sistema tributario, che (anche in questo caso, come in moltissimi altri) non si accontenta di stabilire una sola regola che presieda alla tassazione di tutte le plusvalenze immobiliari, ma stabilisce una pluralit� di norme, differenziate a seconda della tipologia di immobile, e una ulteriore serie di eccezioni, anche esse differenziate per oggetto, al cui ricorrere l'imponibilit� sussiste o viene meno. Si consideri che, in realt�, il quadro normativo � ancor pi� complesso di quello qui rappresentato perch� esiste anche una quarta tipologia immobiliare - quella dei terreni lottizzati, prevista dall'articolo 67, 1� comma, lettera a), del TUIR - abbastanza �complessa, ma meno frequente, a sua volta caratterizzata da regole proprie, diverse da quelle applicabili agli immobili gi� richiamati (terreni edificabili, terreni agricoli, fabbricati). L'articolazione di regole riguarda anche i criteri di calcolo delle plusvalenze (in generale, date dalla differenza fra il prezzo di cessione e il costo di acquisto maggiorato degli altri costi incrementativi fiscalmente riconosciuti) in quanto, per i soli terreni edificabili (sia se pervenuti al cedente per atto a titolo gratuito che per atto a titolo oneroso), � consentito rivalutare il prezzo di acquisto (o il valore dichiarato nella dichiarazione di successione o nell'atto di donazione) e i costi incrementativi del terreno stesso in base alla variazione dell'indice ISTAT dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati. Tale rivalutazione non � invece prevista per i fabbricati e per i terreni non edificabili (e neppure per i terreni lottizzati, per i quali sono previste regole specifiche, pi� favorevoli per i contribuenti). Analoga articolazione di regole si ripropone per quanto riguarda le modalit� di tassazione in quanto:
La legge, comunque, consente al contribuente di optare per l'imposizione ordinaria ad aliquota marginale anche per questi terreni. Non � invece possibile applicare in sede di atto notarile l'imposta sostitutiva del 20 per cento, in quanto prevista solo per i terreni non edificabili e per i fabbricati;
� In relazione a quanto sin qui esposto, qualora il contribuente abbia in animo di cedere un terreno di propriet� (agricolo o edificabile o lottizzato) suscettibile di generare una plusvalenza fiscalmente �imponibile e di importo significativo, pu� valutare la convenienza di rideterminarne il valore fiscalmente riconosciuto pagando un'imposta sostitutiva del 4 per cento, rateizzabile in due o in �tre rate annuali di uguale importo con interesse del 3 per cento annuo. Pi� precisamente, tale possibilit�, del tutto facoltativa e riproposta ancora una volta dalla legge di Stabilit� per il 2013, consente di rideterminare con perizia giurata il valore del terreno posseduto al 1� gennaio 2013: mentre il valore periziato deve essere quello posseduto dal bene alla data dell'1 gennaio 2013, la perizia deve essere elaborata e giurata entro il 1� luglio 2013 oppure prima di stipulare l'atto di cessione se quest'ultima interviene in data antecedente al 1� luglio 2013. Entro il 1�luglio 2013 deve essere anche versata la prima rata (o, se si preferisce, la totalit�) dell'imposta sostitutiva del 4 per cento, da applicare al valore di perizia al 1� gennaio 2013. In pratica, ipotizzando di possedere un terreno il cui valore di acquisto fiscalmente riconosciuto sia pari a 1.000 e il cui valore di mercato all'1 gennaio 2013 sia periziato in 10.000, la rideterminazione del valore a pagamento comporta un'imposta sostitutiva pari a 4.000 (il 4% di 10.000), in tal modo ottenendo un nuovo valore fiscalmente rilevante di 10.000, valore che dovrebbe corrispondere suppergi� al prezzo al quale, in caso di cessione, l'operazione si pu� perfezionare. Ipotizzando che la cessione si chiuda a un prezzo di 11.000, la plusvalenza imponibile � con le varie modalit� precedentemente illustrate in relazione alla natura del terreno (agricolo, edificabile o lottizzato) � si ridurrebbe a soli 1.000 (11.000 � 10.000), anzich� a 10.000 (11.000 � 1.000). La possibilit� di rideterminare a pagamento il valore dell'immobile � consentita solo per i terreni (di qualsiasi tipo) e per i diritti reali a essi relativi � non anche per i fabbricati - posseduti da persone fisiche (purch� il possesso del bene sia a titolo personale e non riconducibile all'attivit� di impresa o di lavoro autonomo), societ� semplici e enti non commerciali. Il costo della perizia si aggiunge al nuovo valore fiscale del terreno. Oltre che da ragioni di pura convenienza economica (ossia, dal fine di azzerare o di ridurre drasticamente le plusvalenze imponibili), la rideterminazione del valore del terreno pu� essere interessante anche per evitare rischi di contestazione fiscale in relazione ad alcune situazioni che si possono presentare e che costituiscono spesso oggetto di lite fra Agenzia delle Entrate e contribuenti, con inevitabile contorno di sanzioni (pesantissime, dal 100 al 200% del maggior tributo; in caso di mancata dichiarazione, dal 120 al 240%), interessi e oneri professionali e giudiziali connessi alla difesa del contribuente. Fra i principali fattori di rischio ricordiamo in sintesi seguenti, rinviando il loro approfondimento ad altro articolo:
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